Pitanje je li određeni odnos doista samostalna poslovna suradnja ili prikriveni nesamostalni rad na prvi se pogled može činiti teorijskim. U praksi, međutim, ono za mnoge porezne obveznike ima vrlo konkretne i financijski dalekosežne posljedice.
Važna presuda za paušalne obrtnike oko “prikrivenog rada”
Presudom Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-2668/2024-5 od 2. srpnja 2025. sud je jasno postavio metodološke granice poreznim tijelima pri utvrđivanju tzv. prikrivenog rada. Iz te odluke proizlazi da porezna uprava ne može selektivno izdvajati pojedine elemente odnosa kako bi potkrijepila zaključak o nesamostalnom radu, nego je dužna cjelovito i sustavno sagledati sve zakonom propisane kriterije. Time je potvrđeno da je kvalifikacija odnosa znatno složenija od pojednostavljenih obrazaca koji su se u praksi oblikovali.
Razgraničenje između samostalnog i nesamostalnog rada jedno je od složenijih pitanja suvremenog radnog i poreznog prava. Ono je sustavni izazov s kojim se suočavaju gotovo sve države članice Europske unije, a i šire. Fleksibilizacija tržišta rada, digitalizacija poslovanja, globalna dostupnost usluga i projektna organizacija rada doveli su do toga da tradicionalna (binarna) podjela na „radnika“ i „poduzetnika“ sve češće ne odgovara stvarnim gospodarskim odnosima. Između ta dva statusa razvilo se široko područje hibridnih oblika suradnje u kojem pravna kvalifikacija više nije pitanje forme, nego metodologije – a posljedice te kvalifikacije izravno utječu na porezni položaj, socijalnu sigurnost i razinu pravne zaštite.
Pročitajte više: Odvjetnica donosi detaljan vodič za zaštitu paušalaca kad Porezna tvrdi da su u prikrivenom radnom odnosu
Borba protiv zlouporaba, ali uz jasne kriterije
U takvom okruženju legitimno je pravo države da sprječava zlouporabe. Ako je određeni odnos u svojoj stvarnoj naravi prividan, tada je opravdano primijeniti porezni režim koji odgovara njegovoj stvarnoj prirodi. Borba protiv zlouporaba dio je fiskalnog suvereniteta države i izraz načela jednakosti poreznih obveznika pred zakonom.
No, legitimnost cilja ne oslobađa državu obveze dosljedne, predvidljive i jednako primijenjene metodologije. Problem nastaje kada kriteriji za utvrđivanje zlouporabe postanu nejasni, kada se pojedini elementi izdvajaju parcijalno ili kada se nadzor koncentrira gotovo isključivo na jedan organizacijski oblik poslovanja. U hrvatskoj praksi upravo su paušalni obrti postali dominantan predmet poreznog preispitivanja, dok se suštinski isti ekonomski odnosi u okviru trgovačkih društava ne dovode u pitanje. Takva razlika u regulatornoj pažnji ne otvara samo pitanje pravilne porezne kvalifikacije, nego i pitanje jednakosti u primjeni prava te utjecaja fiskalnog učinka na intenzitet nadzora.
Središnje pitanje – je li to doista radni odnos?
U središtu cijele rasprave nalazi se ključno pitanje: je li odnos između paušalnog obrtnika i njegova dominantnog naručitelja doista prikriveni radni odnos ili je riječ o poslovnoj suradnji koja dijeli određene vanjske sličnosti s radnim odnosom, ali mu u pravnoj biti ne odgovara.
Potrebno je jasno razlikovati poslovni odnos koji ima određena obilježja slična radnom odnosu od stvarnog radnog odnosa sa svim pripadajućim pravima i obvezama – neovisno o nazivu koji su mu strane dale.
To pitanje nije primarno poreznopravno. Ono je prije svega radnopravno. Pojam radnog odnosa nije stvoren u poreznom sustavu, nego u radnom pravu, kroz sudsku praksu koja desetljećima razrađuje njegove granice.
Vrhovni sud Republike Hrvatske u više je navrata jasno istaknuo da formalna oznaka ugovora nije odlučujuća. Međutim, jednako je jasno naglasio i suprotno – pojedine organizacijske sličnosti same po sebi ne znače postojanje radnog odnosa. Rad u prostoru naručitelja, dugotrajna suradnja, redovite isplate, koordinacija aktivnosti, čak ni određeno vrijeme izvršenja posla – sve to može postojati i u okviru dopuštenih obveznopravnih odnosa.
Odbijanje zadatka, drugi naručitelji i ovisnost
Presudna je stvarna podređenost – postojanje hijerarhijske strukture u kojoj je izvršitelj uključen u tuđu organizaciju rada, podložan upravljačkoj i nadzornoj ovlasti poslodavca, obvezan osobno izvršavati dodijeljene zadatke i lišen stvarne autonomije u odlučivanju o tome kako, kada i gdje će raditi. Bitno je može li odbiti zadatak bez pravnih posljedica. Bitno je može li raditi za druge naručitelje, čak i ako tu mogućnost u praksi ne koristi. Bitno je postoji li faktična ovisnost koja se ne ocjenjuje prema strukturi prihoda.
Ustavni sud Republike Hrvatske potvrdio je takav pristup, naglašavajući da su autonomija volje i sloboda izbora zakonitog modaliteta rada ustavnopravno zaštićene vrijednosti. Pravni poredak priznaje pluralizam modela izvršenja posla. Stranke imaju pravo odlučiti da ne žele radni odnos – pod uvjetom da pritom ne prikrivaju stvarni radni odnos (sa svim pripadajućim pravima i obvezama).
Što ako paušalni obrtnik pokrene radni spor
Ovdje je važno cijeniti i da iz stalne sudske prakse proizlazi da, ako bi paušalni obrtnik pokrenuo radni spor i zatražio utvrđenje postojanja radnog odnosa zato što ima jednog klijenta i redovite mjesečne isplate, sud takav zahtjev ne bi priznao – ako su ugovorne strane svjesno i zakonito uredile odnos izvan radnog prava. Sud bi utvrdio da određene sličnosti postoje, ali da to nije dovoljno jer pravni poredak poznaje različite zakonite modalitete rada te da su ugovorne strane svjesno odabrale oblik suradnje koji nije radni odnos.
No, u poreznom kontekstu, isti se odnos kvalificira kao radni – barem u onom dijelu koji se odnosi na obračun doprinosa i poreza. U tom se trenutku otvara pitanje (ne)dosljednosti pravnog poretka, ali i percepcije (ne)pravednosti njegove primjene.
Ako sud u radnom sporu ne bi priznao postojanje radnog odnosa, može li ga porezno tijelo istodobno priznati – ali samo u dijelu koji se odnosi na doprinose? Može li odnos biti „dovoljno radni“ za naplatu doprinosa, ali „nedovoljno radni“ za ostvarivanje prava?
Može li postojati radni odnos bez radnih prava?
Radni odnos nije samo fiskalna kategorija. On nije tek tehnička osnova za obračun doprinosa. Radni odnos je pravni status koji počiva na ravnoteži – podređenost (u smislu obveze poštivanja uputa o načinu, vremenu i mjestu rada, uključenosti u tuđu organizaciju i prihvaćanja upravljačke ovlasti poslodavca) u zamjenu za radnopravnu zaštitu. Upravo ta zaštita daje smisao posebnom režimu oporezivanja i doprinosima.
Radni odnos uključuje cijeli zaštitni sustav – pravo na plaćeni godišnji odmor, na naknadu plaće za vrijeme bolovanja, posebnu zaštitu trudnica i pravo na rodiljna i roditeljska prava, zaštitu od jednostranog i neopravdanog otkaza, pravo na otpremninu, pravo na plaću neovisno o trenutačnoj količini posla.
To nisu nevažni elementi. To je bit radnog odnosa. U poslovnoj suradnji ništa od toga ne postoji.
Ako radnopravna prava ne postoje – i ako ih sud u radnom sporu ne bi priznao – opravdano se postavlja pitanje je li doista riječ o prikrivenom radnom odnosu ili o samostalnoj djelatnosti koja, iako ekonomski koncentrirana, suštinski zadržava obilježja poduzetničkog rizika? Konkretno – ako se (paušalna) obrtnica odluči na rodiljni dopust, naručitelj joj neće isplaćivati naknadu kao da je radila niti će joj država dati naknadu u visini prosjeka mjesečnih prihoda. Ako se razboli, neće primati naknadu od naručitelja. Ako naručitelj odluči raskinuti suradnju, neće morati dokazivati opravdani razlog niti će obrtnik uživati zaštitu od otkaza u vidu otkaznog roka i otpremnine.
Radni odnos ne može (ne bi trebao) postojati samo onda kada treba platiti doprinose. On mora (ako postoji) postojati i onda kada se traži zaštita.
Presuda Usž-2668/2024-5 – obveza sagledavanja cjelovitosti odnosa
U tom kontekstu presuda Visokog upravnog suda Republike Hrvatske Usž-2668/2024-5 od 2. srpnja 2025. predstavlja važan korektiv dosadašnje prakse poreznih tijela.
Sud je u tom upravnom sporu potvrdio prvostupanjsku presudu kojom su poništena porezna rješenja i obustavljen postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona.
Ključno stajalište suda nije bilo da dominantni isplatitelj nikada nije relevantan, niti da zlouporabe ne postoje. Sud je naglasio da se obilježja nesamostalnog rada moraju utvrđivati sagledavanjem cjelovitosti odnosa, sukladno članku 32.a Pravilnika o porezu na dohodak. U konkretnom slučaju utvrđeno je da je postojao element redovitih mjesečnih isplata, ali nije dokazana pravna mogućnost naručitelja da upravlja financijskim i poslovnim aspektima obrta. Nije dokazana stvarna podređenost, niti su postojala prava tipična za radni odnos. Izolirani elementi, promatrani parcijalno, nisu dostatni za zaključak o postojanju nesamostalnog rada.
Time je sud jasno razgraničio ekonomsku koncentraciju prihoda od faktičke ovisnosti u smislu radnog odnosa. Ta ovisnost ne proizlazi iz strukture prihoda, nego iz postojanja upravljačke i nadzorne ovlasti nad načinom, vremenom i mjestom rada te uključenosti u tuđu organizaciju.
Ako je problem u normativnom uređenju paušalnog obrta, rješenje je izmjena zakona
Ako zakonodavac smatra da je institut paušalnog oporezivanja preširoko postavljen ili da omogućuje neželjene fiskalne učinke, rješenje se ne može (ne bi trebalo) tražiti u ekstenzivnoj interpretaciji postojećih normi kroz porezne nadzore. Normativni problem ne rješava se interpretacijom, nego izmjenom zakona.
Trenutačno paušalni obrt može koristiti fizička osoba koja obavlja samostalnu djelatnost, ne prelazi propisani godišnji prag primitaka, nije u sustavu PDV-a, vodi propisane evidencije i plaća paušalni porez. Zakonodavac za korištenje tog sustava ne propisuje minimalan broj klijenata, ne propisuje maksimalni udio prihoda od jednog klijenta i ne isključuje pojedine djelatnosti prema strukturi tržišta.
Ako država želi drukčije urediti ovaj sustav, može (odnosno trebala bi):
-propisati maksimalni dopušteni udio prihoda od jednog klijenta (npr. ne više od 50%),
-isključiti određene djelatnosti iz paušalnog režima (npr. IT ili savjetodavne usluge),
-uvesti obvezu diverzifikacije prihoda (npr. više od 5 klijenata),
-smanjiti ili redefinirati pragove,
-uvesti druge kriterije kako bi ostvarila svrhu koju je zakonodavac imao na umu.
Svakako sva ograničenja moraju biti jasna, unaprijed propisana i jednako primjenjiva. Subjekti bi tako unaprijed znali pod kojim uvjetima mogu koristiti porezni režim i koje posljedice proizlaze iz eventualnog prekoračenja odnosno nepoštivanja tih uvjeta.
Nema opravdanja za arbitrarnost
Borba protiv zlouporaba legitimna je i nužna. Država ima pravo (i dužnost) reagirati kada se formalnim konstrukcijama prikriva stvarna podređenost. No, jednako je tako dužna osigurati da razlika između poduzetnika i radnika bude utvrđena na temelju dokaza o stvarnoj podređenosti, a ne pretpostavki izvedenih iz poreznog učinka ili strukture prihoda.
Presuda Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-2668/2024-5 važan je podsjetnik da porezna autonomija države, premda široka, nije neograničena. Ovlast poreznih tijela da kvalificiraju određeni odnos radi oporezivanja mora se kretati unutar zadanih normativnih okvira.
Autonomija poreznih tijela ne može opravdavati arbitrarnost, selektivno vrednovanje pojedinih elemenata ili izostanak obrazložene ocjene svih propisanih kriterija u njihovoj međusobnoj povezanosti. Normativni okvir jasno propisuje tri kriterija i osamnaest elemenata. Ako se analiza svodi na izdvajanje jednog ili dva pokazatelja – primjerice dominantnog isplatitelja ili redovitih isplata – to je propust poreznih tijela da ispune svoju obvezu da sagledaju sve kriterije i ocijene cjelovitost odnosa.
Načelo pravne sigurnosti zahtijeva predvidljivost pravnih posljedica. Subjekti moraju (trebali bi moći) unaprijed znati kakve pravne i porezne učinke nosi njihov izbor zakonitog organizacijskog oblika.
Ako sudska praksa priznaje autonomiju volje i dopušta različite zakonite modalitete rada, tada porezna kvalifikacija ne smije ignorirati te standarde niti ih tumačiti ekstenzivnije od sudova koji su po svojoj nadležnosti pozvani definirati pojam radnog odnosa. Ako zakonodavac smatra da je normativno rješenje paušalnog oporezivanja previše povoljno, da doprinosi nisu u razini koju smatra odgovarajućom ili da institut proizvodi neželjene fiskalne učinke, tada je legitimni put izmjena zakona. Pravo ne smije sankcionirati ono što je zakon izrijekom dopuštao u trenutku kada je porezni obveznik donosio poslovnu odluku. Ako je došlo do procjene da je sustav bio preblag ili nedovoljno precizno postavljen, odgovor mora biti jasan, općenit i unaprijed primjenjiv – kroz izmjenu propisa – a ne kroz retroaktivno širenje pojma nesamostalnog rada.
Piše: Anđelka Kasum, odvjetnica
Foto: Privatna arhiva, Freepik, Canva
